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       [摘要]纳税筹划在给企业带来节税收益的同时也蕴含着一定的风险，企业应正视风险的存在，并采取相应的措施积极地进行防范，以达到纳税筹划的目标。正视风险并采取切实措施予以防范风险，是任何一个企业在进行纳税筹划之前必须了解和掌握的。
       [关键词]纳税筹划；风险防范；节税收益
       [中图分类号]F810.42　[文献标识码]A　[文章编号]1003—8353(2008)04—0076—03
       纳税筹划是纳税人为实现自身价值最大化和使其合法权利得到充分的享受和行使，在法律许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择，以尽可能地减轻税收负担，获得税收利益的合法行为。由于纳税筹划在客观上可以降低税收负担，因此，纳税筹划又称为“节税”。
       一、纳税筹划的风险分析
       1　纳税筹划是企业最大限度维护自己利益的合法手段之一
       税收就其本质来讲，是国家为了实现其职能，凭借政治权力按照预定标准无偿地参与国民收入分配的一种手段。它的基本特点就是无偿性、强制性、固定性。对企业来讲，纳税这种强制性、约束性的税款支出，无论其在理论上对维护社会利益(社会秩序、公共设施、社会环境等)多么必要，毕竟是一种没有具体收入项目与之相匹配的、附加的成本或费用，直接减少企业的净收益。而且，纳税这种净收益的减少，能使企业在社会利益方面得益以及得益多少，也都带有不确定性、隐秘性和不对称性。
       在市场经济条件下，企业对经济利益的追求可以说是一种本能，具有排他性和为己的特征。最大限度维护自身的利益是十分正常的，积极地进行纳税筹划，减少税款支出也是合理的、企业若想在市场竞争中取胜，必然要降低一切影响它实现自身利益最大化根本目标的负担，纳税筹划恰恰就是这样一种在合理合法的前提下减轻税收负担的经济行为。因此，纳税筹划作为“精明人的文明行为”，已成为企业经营管理的一个重要组成部分，渗透到企业经营活动的各个领域和环节，成为影响企业各级领导决策的一个重要因素。事实汪明在专家的指导下，依据国家税收政策进行合理的纳税筹划，降低税负，是完全可能的。筹划自己的纳税行为，是企业经营者的权力，也是智慧经营的表现。
       2　纳税筹划是实现国家税收调控职能的必要环节
       税收法律法规作为贯彻国家权利、意志的重要杠杆之一，不可避免地会在其立法中体现国家推动整个社会经济运行的导向意图。国家会在公平税负、税收中性的一般原则下，渗透税收优惠政策，通过对纳税人的物质利益的调节，使他们的微观经济行为尽可能的符合国家预期的宏观经济发展方向，以有助于整个社会经济的顺利发展。如对不同部门，不同行业，不同企业或不同产品，实行区别对待，对需要鼓励的，往往少征税或不征税，对需要限制的，往往多征税。这无疑为企业进行纳税筹划提供了客观条件。从短期看，企业利用税收法律法规的差异，进行旨在减轻税负的纳税筹划，的确有可能影响国家财政收入。但税收法律法规的这些差异，是国家对社会经济规模进行能动地、有意识地优化调整，力图通过倾斜的税收政策诱导企业在追求自身利益最大化的同时实现国家的调控意图。从长远看，企业经济效益的提高，意味着涵养了国家的税源，有利于国家长期财政收入的增长。因此，国家对正当的纳税筹划行为持肯定和支持的态度。这也是纳税筹划行为得以顺利进行的重要保证。
       二、纳税筹划的风险分析
       纳税筹划可以说是在“规则中游戏”，而且这种游戏的规则一直处于变化之中。纳税筹划面临诸多的不确定性以及不断变化的规则约束，亦即纳税筹划风险的客观存在，需要企业进行更多的风险分析，以便于规避风险，实现纳税筹划的目标。
       1　税收政策变化导致的纳税筹划风险
       税收政策变化是指国家税收法规时效的不确定性。随着经济环境的变化及国家产业政策和经济结构的调整，税收政策总是要作出相应的变更，以适应国民经济的发展。因此，一个国家的税收政策不可能是固定不变的，总是要随着经济形势的发展作出相应的变更，对现行的税收法律、法规进行及时地补充、修订或完善，不断废止旧政策，适时推出新法规，使得政策具有不定期或相对短的时效性。纳税筹划是事前筹划，每一项纳税筹划从最初的项目选择到最终获得成功都需要一个过程，而在此期间，如果税收政策发生变化，就有可能使得依据原税收政策设计的纳税筹划方案，由合法方案变成不合法方案；或由合理方案变成不合理方案，从而导致纳税筹划的风险。
       例如，据中国第一纺织网2007年4月13日发布的“国内纺织品服装相关出口退税政策变化追溯”信息透露，从1998年1月至1999年7月，为了抵御1997年席卷全球的东南亚金融危机的冲击，刺激纺织品服装外贸出口，国家税务局先后3次对纺织品服装出口退税政策进行了调整，1998年1月从原来的6％的纺织品服装}H口退税率上调到11％，1999年1月调到13％，1999年7月调到17％；2004年1月，为了缓解人民币所面临的市场升值压力，逐步削弱1998年亚洲金融危机后我国提高出口退税率的影响，将纺织品服装出口退税率下调到13％；2006年9月，为了减少贸易逆差，通过税收政策为“两高一资”产业投资降热，又将纺织品服装出口退税率下调到11％，2007年4月15日再次下调到9％。另据《财经时报》透露，为了有利于中央政府和地方政府的税收再分配，减轻政府的财政负担，估计在2010年前后，将完全取消出口退税政策。从实践中看，这项政策一旦实施，那些依赖出口退税生存的企业将面临一场厄运，有的甚至是灭顶之灾。因此，税收政策的这种不定期性或时效性将会对企业的纳税筹划(特别是中长期纳税筹划)产生较大的风险。
       2、纳税筹划人员主观性、片面性导致的纳税筹划风险
       在进行纳税筹划时，纳税人选择什么样的纳税筹划方案，又如何实施纳税筹划方案，这完全取决于纳税人的主观判断，包括对税收政策的认识与判断，对纳税筹划条件的认识与判断等；加上我国税收立法体制层次多，不仅法规内容存在着很多模糊之处，而且法规之间还有一些冲突或摩擦，即使是专业人士有时也难以准确把握。纳税人进行纳税筹划时，如果对财会、税收业务不熟悉，或者理解有误，就会使纳税筹划活动归于失败。这类风险大多是由筹划人员的主观判断错误(失误)引起的，我们通常将其称为纳税筹划的主观性风险。
       由纳税筹划人员主观性、片面性所带来的纳税筹划风险主要表现在以下三个方面：一是对税收政策理解不准确、不全面的风险。纳税人在进行某一项目的纳税筹划时，要全面、准确地了解与之相关的税收政策，因为即使某一小方面、某一环节出了问题，也将会使整个筹划行为失败。如企业在改制、合并、分立过程中就涉及到多种税收优惠的问题，如果不能系统理解和全面掌握，并加以综合运用，就很容易顾此失彼，导致出现纳税筹划失败的风险。二是对有关税收优惠
       政策运用和执行不到位的风险。例如，依据《财政部、同家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》(财税[2002]208号)，经营范围符合要求、下岗职工比例达到30％的企业，可享受3年内免征营业税、企业所得税的税收优惠。某一新办的服务型企业，在下岗职T比例、经营范围等方面均符合要求的情况下，经税务机关审核批准后，享受到了上述优惠。应该说这一筹划是可行的。但后来企业员工构成比例发生变化，下岗职工比例达不到30％，就不符合税法规定的享受这一优惠的条件，从而形成了骗税、逃税，并为此付出较大的代价。企业没能防范好风险，肯定达不到原来筹划的目的。三是丧失信用的风险。由于纳税筹划人员主观性、片面性所造成的失败纳税筹划，一旦某个企业被税务机关认定为偷税，甚至是犯罪，不论是否主观故意，都会导致企业信用的丧失。那么该企业的声誉将会因此遭受严重的损失，可能会导致税务机关更加严格的稽查，更加苛刻的纳税申报条件及程序。
       3、预期经营活动变化风险
       企业预期经营活动变化风险，即因企业预期经营活动变化及其经营风险所带来的风险。纳税筹划是一种合法、合理的预先谋划行为，具有很强的计划性、前瞻性和系统性，而一旦筹划方案付诸实施就会限制企业的经营活动，产生“锁定效应”，约束企业的经营范围、经营地点、经营期限等几个某一方面的经营活动，从而影响着企业经营活动本身的灵活性。这就使得企业预期经济活动的变化对纳税筹划的效益有较大的影响，有时还会直接导致纳税筹划的失败。但是，在市场经济体制下，企业的生产经营活动不可能一成不变，必须随着市场的变化和企业战略管理的要求而进行相应的调整。因此，经营活动的变化时时影响着纳税筹划方案的实施，企业必须面对由此可能产生的风险。
       4、筹划成果与筹划成本得不偿失
       任何一项经营决策都需要决策与实施成本，纳税筹划也不例外。纳税筹划在可能给纳税人减轻税收负担，带来税收利益的同时，也需要纳税人为之付出代价。纳税筹划成本包括显性成本和隐含成本，其中显性成本是指开展该项纳税筹划所发生的全部实际成本费用，主要包括办税费用、税务代理费用、培训学习费用、税收滞纳金、罚款和额外税收负担等几个方面；隐含成本就是机会成本，是指纳税人由于采用拟定的纳税筹划方案而放弃的利益。例如企业由于采用获得税收利益的方案而致使资金占用量增加，资金占用量的增加实质上是投资机会的丧失，这就是机会成本。在纳税筹划实务中，显性成本一般能在纳税筹划方案中予以考虑，但常常会忽视这样的机会成本。这就使得企业的某些纳税筹划方案从表面上看会有成果，而实际上企业并没有从中得到实惠，从而产生筹划成果与筹划成本得不偿失的风险。
       5、税收政策执行偏差
       严格意义上的纳税筹划具有合法性，纳税人应当根据法律要求和政策规定开展纳税筹划。纳税筹划针对的是纳税人的生产经营行为，而每个企业的生产经营行为都有其特殊性，筹划方案的确定与具体实施都由纳税人自己选择，税务机关并不介入其中，但现实中这种合法性还需要税务行政执法部门的确认。由于税法对任一种税，在征纳税范围上都留有一定的弹性空间，只要税法未明确的行为，税务机关就有权根据自身判断认定是否为应纳税行为，加上税务行政执法人员的素质参差不齐和其他因素影响，税收政策执行偏差的可能性是客观存在的。这就使得企业合法的纳税筹划行为，或者由于税务行政执法偏差导致纳税筹划方案成为一纸空文，或被认为是恶意避税或偷税行为而加以处罚，使企业为此遭受重大损失。更有甚者将企业诸如一些“打擦边球”的纳税筹划行为暂且放任不管，使企业对纳税筹划产生错觉，为以后产生更大的纳税筹划风险埋下隐患。
       三、纳税筹划风险的防范
       1、努力提供一个适应纳税筹划发展的社会环境
       税务机关在提供一个适应纳税筹划发展的社会环境方面起着至关重要的作用。首先，要提高税收征管人员的职业道德水平和业务水平，使税务机关坚持依法治税，做到有法可依，有法必依，执法必严，违法必究，这就为纳税筹划提供了一个良好的法律环境，从而激发纳税筹划的社会需求。其次，加强纳税筹划的宣传、指导工作，造就一个有利于开展纳税筹划活动的社会氛围。纳税筹划不是偷税，也不是避税，而且现实中的绝大多数企业从其本意上并不愿意偷、漏税，但人们往往无法将其作适当的分开甚至加以反对，这显然不利于纳税筹划的开展。因此要通过系统宣传、指导，让全社会都能理解和接受纳税筹划，让纳税筹划人员能够较熟练地掌握纳税筹划的技术、方法，以便纳税筹划事业能够顺利发展。另外，应加强纳税筹划理论的研究。尽快建立一套符合我国实际的纳税筹划理论体系，以便指导纳税筹划实践。
       2、树立牢固的风险意识
       由于企业经营环境的多变性、复杂性，且常常有不确定事件发生，纳税筹划的风险无时不在，企业经营者和纳税筹划人员，都应当正视风险的客观存在，并在企业的生产经营过程和涉税事务中始终保持对筹划风险的警惕性。有条件的企业最好充分利用现代先进的网络设备，建立一套科学、快捷的纳税筹划预警系统，及时搜集、分析相关信息，及时发现可能引起纳税筹划风险的关键因素，预先发出警告，提醒筹划者或经营者早作准备或采取对策，避免潜在风险演变成客观现实，起到未雨绸缪，防患于未然的作用。
       3、提高企业内部纳税筹划人员的专业素质和实际操作能力
       纳税筹划人员的专业素质和实际操作能力是决定纳税筹划质量高低与成败的重要因素。一般说来，如果筹划人员的业务水平较高，对税收、财务、会计等方面的政策与业务比较熟悉，那么纳税筹划成功的可能性较大。因此，要化解纳税筹划的风险，确保纳税筹划成功，就必须提高企业内部包括财会人员在内的从事纳税筹划业务的人员的专业素质和实际操作能力，以使他们全面地掌握税收政策、财务会计、经营管理以及相关法律法规等方面的知识，既能及时制订正确的筹划方案，又能正确地组织实施纳税筹划。为此应定期或不定期地对此类人员进行培训。
       4、贯彻成本效益原则
       企业在选择纳税筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证纳税筹划目标的实现。任何一项筹划方案的实施，纳税人在获取部分税收利益的同时，必然会为实施该方案付出成本费用，只有在充分考虑筹划方案中的显性和隐含成本的条件下，且当纳税筹划成本小于所得的收益时，该项纳税筹划方案才是合理的和可以接受的，才能实现收益最大和成本最低的双赢目标。另外，在选择纳税筹划方案时，不能把眼光仅盯在某一时期纳税最少的方案上，而应考虑服从企业的长期发展战略，选择能实现企业整体效益最大化的纳税筹划方案。
       5、充分借助“外力”，提高纳税筹划的规范性和合理性
       众所周知，纳税筹划是一门综合性较强、技术性要求较高的智力行为，也是一项创造性的脑力活动，要求筹划人员不仅要精通税法和会计，而且还要通晓投资、金融、贸易、物流等专业知识，相比一般的企业管理活动，纳税筹划对人员的素质要求较高。客观地讲，这是企业内部纳税筹划人员很难做到的，况且，目前企业很少设专职纳税筹划人员，往往在需要时由财务或会计人员代替。因此，对于那些综合性、与企业全局关系较大的纳税筹划业务，最好还是聘请纳税筹划专业人士(如注册税务师)来进行，以提高纳税筹划的规范性和合理性，从而进一步降低纳税筹划的风险。
       此外，做好日常的会计业务工作，杜绝假发票，杜绝各种人为的会计处理错误；积极处理好与税收部门的关系，及时了解到当前国家税收法规的发展趋势，也是防范企业纳税筹划风险的有效措施。
       [责任编辑：王成利]